国外財産に係る相続税・贈与税の制限納税義務者の要件が厳しくなる

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富裕層の相続税対策として、財産を国外に移し、子供(相続人)も非居住者にした上で生前贈与する方法が一般に知られています。中には手の混んだスキームも有りますが、基本自体は至って簡単です。こうした租税回避行為が、課税当局との間で鼬(いたち)ごっこになっているため、平成29年度税制改正で更なる規制強化が図られました。この改正は平成29年4月以降の相続・遺贈・贈与から適用されますので、その内容と今後の影響についてご説明します。

相続税並びに贈与税の納税義務者は住所・戸籍の有無に応じて、居住無制限納税義務者・非居住者無制限納税義務者・制限納税義務所の3通りに区分されます。国内・国外を問わず相続(贈与)財産は原則として全て課税対象ですが、例外的に制限納税義務者に就いてのみ国外財産には課税されません。そこで多くの税理士事務所や富裕層が、この例外に該当するための奇手・奇策を考えて来ました。ポイントは、相続税並びに贈与税の納税義務者(相続税法第1条の3/相続税法第1条の4)の規定です。

1.制限納税義務者に該当するための要件厳格化
(改正前)
制限納税義務者に該当するのは次の3つのケースだけです。これ以外は、国内財産・国外財産の何れも相続税又は贈与税の課税対象です。例えば国内居住者である祖父が、外国籍の孫に国外財産を贈与すると贈与税の課税対象になります。非居住者である孫がこれを拒んでも、贈与者たる祖父には連帯納付義務があります。
①被相続人(贈与者)が相続(贈与)時には国外に居住して居り過去5年以内に遡ると日本に住所が有るが、相続人(受贈者)が外国籍の場合
②被相続人(贈与者)が相続(贈与)時には国外に居住して居り過去5年以内に遡っても日本には住所が無く、相続人(受贈者)が外国籍である場合
③被相続人(贈与者)が相続(贈与)時には国外に居住して居り過去5年以内に遡っても日本には住所が無く、相続人(受遺者)は日本国籍だが過去5年以内に遡っても日本に住所が無い場合
(平成29年度改正後)                       、
現行規定では、「贈与者と受贈者の双方が国外に移住してから5年経過した後に国外財産を贈与」したり、「国外に居住する外国籍の親族に、贈与者が一時的に海外移住した上で国外財産を贈与」する等の課税回避行為が後を絶ちません。このため、上記①~③の5年超を10年超に延長する措置が採られました。この他に、国内に住所がなく日本国籍を持たない相続人(受贈者)であっても、被相続人(贈与者)が非居住被相続人(非居住贈与者)又は一時居住被相続人(一時居住贈与者)に該当しない場合は無制限納税義務者として国外財産にも課税することになりました。
一方現行規定では、転勤で日本に単身赴任している外国人が死亡した場合に,海外に住む遺族に対し国外財産についての課税が生じます。これでは外国人の日本駐在に伴う阻害要因ともなり兼ねないので、新たに ”一時的滞在” の概念を導入し、被相続人(贈与者)及び相続人(受贈者)が国内に住所を有する期間が相続(贈与)開始前15年間で合計10年以下であれば国外財産には課税しないことになりました。

(お断り) 納税義務者と課税財産の範囲については、相続税法第一条の三と第二条に規定されていますが、厳密に書くと分り辛いため本稿では簡略的な説明に止めています。個別事案で正確な解釈をご希望の方はご相談下さい。

2.考えられる影響
改正前の規定でも、被相続人(贈与者)が相続(贈与)前5年以内に日本で居住していれば、国外財産に就いての課税が行われていました。5年が長いが短いかは個人の事情や価値観に拠りますが、流石に10年となれば租税回避目的だけで海外生活を余儀なくされるのは辛いと思います。小職のサラリーマン時代の先輩にもその様な趣旨で海外移住のご相談に来られた方が居られましたが、今回の改正で今後どう対応されるのか気掛かりです。

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