平成30年の民法(相続法)改正に伴う相続税の変更点 -配偶者居住権/特別寄与料-

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平成30年7月の通常国会で民法相続制度の改正案が成立しました。幾つか重要項目が含まれていますが、特に注目すべきは「配偶者居住権制度」と「特別寄与料制度」です。施行日は、自筆証書遺言が平成31年1月13日・配偶者居住権が平成32年4月1日・その他の項目が平成31年7月1日になります。これに伴い、配偶者居住権の評価方法や特別寄与料の見做し遺贈などに関する租税措置が、平成31年度税制改正で講じられました。

1.配偶者居住権制度の創設

相続発生後に、配偶者がそれまで居住していた被相続人の相続財産である建物に引き読き居住することが出来るよう「配偶者短期居住権」と「配偶者居住権」が創設されました。

「配偶者短期居住権」とは、配偶者が相続財産である建物に相続開始のとき無償で居住していた場合は、遺産分割によりその居住建物の帰属が確定した日又は相続開始の時から6か月を経過する日の何れか遅い日まで、居住建物を無償で使用することができる権利を言います。配偶者短期居住権は譲渡することが出来ず、また他の全ての相続人の承諾を得ない限り第三者に使用させることが出来ません。存続期間の満了前でも、配偶者が死亡したとき又は配偶者が後述の配偶者居住権を取得したときは消滅します。
配偶者短期居住権は遺産分割において考慮されません。従って配偶者は他の財産の取り分を減らすことなく住み続けることが出来ます。
また使用貸借類似の法定債権ですから資産性がないため、相続財産として考慮する必要がありません。

「配偶者居住権(長期居住権)」とは、配偶者が相続財産である建物に相続開始のとき居住していた場合で、次の(ア)~(ウ)の何れかに該当するときに、その居住建物を無償で使用及び収益をする権利を言います。
(ア) 遺産の分割によって配偶者居住権を取得するものとされたとき (イ) 配偶者居住権が遺贈の目的とされたとき (ウ) 被相続人と配偶者との間に、配偶者に配偶者居住権を取得させる旨の死因贈与契約があるとき。
配偶者居住権は、賃借権類似の法定債権と位置付けられています。配偶者短期居住権と異なり、居住建物全部にその効力が及びます。また建物所有者に対し配偶者居住権の設定登記義務が課されますので、仮に所有権の移転があった場合でも譲受け者に対して配偶者居住権を主張することができます。
但し短期居住権と異なり遺産分割において考慮されますので、配偶者の他の財産の取り分が配偶者居住権相当額だけ減ることになります。売却したり第三者に自由に賃貸することは出来ませんが、利用権として相応の経済価値があるため、相続財産として計算する必要があります。
配偶者居住権の存続期間は当事者間で決定することが出来ますが、定めがない場合は終身の間(配偶者が死亡するまで)になります。

2.配偶者居住権(長期)とその敷地利用権の評価方法並びに制度創設に伴う税負担への影響

被相続人の居住建物とその敷地の相続税評価額を全体で3千万円と仮定します。改正後はこれが、配偶者居住権と負担付所有権に分かれます。配偶者居住権の価額を1千万円とすれば、負担付所有権の価額は2千万円になります。
配偶者居住権の相続税評価ですが、建物に付いての配偶者居住権とそれに基づく敷地の利用権に分けて計算します。
(1)建物に付いての配偶者居住権の評価
  配偶者居住権=建物の相続税評価額-建物の相続税評価額×(法定耐用年数×1.5-建築経過年数-存続年数)÷(法定耐用年数×1.5-建築経過年数)×存続年数に応じた複利現価率
  配偶者居住権が設定された建物所有権=建物の相続税評価額-配偶者居住権の価額
(2)配偶者居住権に基づく敷地の利用権の評価
  敷地利用権=土地の相続税評価額-土地の相続税評価額×存続年数に応じた複利現価率
  権利が設定された敷地所有権=土地の相続税評価額-敷地の利用に関する権利の価額
それでは今回の民法改正で相続税負担にどの様な影響が生じるでしょうか?
先ず小規模宅地特例ですが、配偶者居住権及び敷地所有権ともに要件を満たせば適用対象になります。但し非同居の子が敷地所有権を取得した場合は要件を満たすのが難しいため、両親と子が同居している場合に限って有用な選択枝と言えます。
次に相続人全体での税負担への影響です。第一次相続では、配偶者居住権を加えても配偶者の税額軽減規定(1億6千万円又は法定相続分以下は非課税)内に収まるケースが多いと思います。従って配偶者以外の相続人の課税価格減少相当分、第一次相続トータルでの税負担は軽くなります。将来配偶者が亡くなった場合(第二次相続)ですが、配偶者居住権は法的に一身上の権利なのでその時点で消滅します。それに伴い負担付所有権が一般所有権に変りますので、建物・敷地所有権の経済価値が増加します。上記設例では2千万円が3千万円になります。この経済的利益に着目して、第二次相続発生時にどの様な課税が行われるか、今後の成り行きが注目される処です。

3.夫婦間の自宅の贈与等を保護する制度

配偶者間の居住用不動産の遺贈や贈与であっても、従来は遺産分割協議において特別受益額として持ち戻し計算の対象になっていました(注)。今回の改正で婚姻期間が20年以上の夫婦間に居住用不動産の遺贈又は贈与が有った場合は、民法第903条の持ち戻し免除の意思表示があったものと推定して対象外になります。改正に伴う相続税負担への影響ですが、贈与税の配偶者控除の適用を受けた部分に就いては、現在でも相続開始前3年以内の贈与財産の加算規程から除外されていますので、実質的に得失は生じないと思われます。
(注)被相続人が遺言で、持戻し免除の意志表示をしている場合は現在でも持戻しが不要です。

4.特別寄与料制度の創設

相続人以外の親族で、療養看護その他の役務の提供により被相続人の財産の維持又は増加に特別の寄与をした者(特別寄与者)は相続人に対して寄与に応じた額の金銭(特別寄与料)の支払を請求することが出来ます。当事者間で協議が調わないときは、家庭裁判所に協議に代わる処分を請求することが出来ます。但し、特別寄与者が相続の開始及び相続人を知ったときから6ヶ月を経過したとき、又は相続開始の日から1年を経過したときはこの限りでありません。
特別寄与料の額が確定した場合は、特別寄与者が被相続人からその金額を遺贈により取得したものと見做して相続税が課税されます。相続人が支払う特別寄与料の額は当該相続人の課税価格から控除されます。これは相続税の更正請求事由の対象に加えられます。
特別寄与者は、被相続人の一親等内の血族及び配偶者では有りませんので、相続税額の2割加算の対象になります。

実際にはどの様な利用が考えられるでしょうか?先ず相続人以外の第三者が被相続人の療養介護で多大の貢献したと主張し、相続人に特別寄与料を請求するケースです。当然相続人とは利害が相反するため、面倒な争いになりそうです。

次に考えられるのは、相続人の妻や子が相続人と共同して特別寄与料を請求するケースです。現行税法では、相続人以外の者が相続財産を取得すると相続人から取得者への贈与となりますが、特別寄与料制度を使えば無税でこれが可能になります。事実関係の是非は部外者が知る由もないので、合法的な世代間財産移転対策として乱用される可能性があります。

5.自筆証書遺言の方式緩和

自筆証書遺言は全文を自書する必要があり、財産目録も同様で高齢者の負担になっていました。改正により自筆証書遺言に添付する財産目録のパソコン等での作成が認めらる様になりました。但し毎ページに署名押印が必要です。
このほか、法務局に於ける遺言書の保管制度が創設されましたので、自宅保管による紛失や改竄等のリスクが少なくなります。この場合、家庭裁判所での検認手続きは不要です。

6.預貯金の仮払い制度の創設

此れには2つの制度があります。先ず家庭裁判所の仮分割の仮処分の要件緩和、次に家庭裁判所の判断を経ずに一定額の払戻しを認める制度の創設です。
前者は、仮払いの必要があると認められる場合は、他の共同相続人の利益を害しない限り、家庭裁判所の判断で仮払いを求める制度です。後者は、各共同相続人が各口座毎に下記算式で求められる額(法令で定める金額以下)までの金額を、他の共同相続人の同意なしに単独で払戻しを求めることが出来る制度です。
単独で払い戻しを求めることが出来る金額=相続開始時の預貯金債権の額X1/3X法定相続分

7.遺留分制度の見直し

遺留分制度の見直しについては、内容が複雑・多岐に亙りますので別稿にて詳しく説明致します。

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